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TRIBUTAÇÃO DE RENDIMENTOS DE LOCAÇÃO IMOBILIÁRIA: PESSOA FÍSICA VERSUS PESSOA JURÍDICA
A matéria encontra respaldo nos seguintes diplomas normativos:
- Constituição Federal de 1988
- Código Tributário Nacional
- Lei nº 7.713/1988
- Lei nº 9.249/1995
- Lei nº 9.430/1996
- Lei Complementar nº 116/2003
- Instrução Normativa RFB nº 1.500/2014
Considerações Iniciais
A forma de tributação dos rendimentos decorrentes da locação de bens imóveis — se auferidos por pessoa física ou por pessoa jurídica — deve ser analisada à luz da legislação tributária vigente, considerando-se aspectos como volume de receitas, finalidade econômica da atividade (renda ou alienação patrimonial), bem como planejamento tributário e sucessório.
A adoção de uma ou outra estrutura não comporta solução padronizada, exigindo análise casuística.
Tributação na Pessoa Física
Os rendimentos de aluguel percebidos por pessoa física sujeitam-se à incidência do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (IRPF), nos termos da tabela progressiva, cuja alíquota marginal máxima é de 27,5%.
A apuração do imposto ocorre mediante o regime de recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), com ajuste anual.
Nos termos da legislação do imposto de renda, os rendimentos decorrentes de locação de bens imóveis auferidos por pessoa física constituem fato gerador do IRPF, nos termos do art. 43 do Código Tributário Nacional.
A tributação ocorre conforme a tabela progressiva prevista na Lei nº 7.713/1988, com alíquotas de até 27,5%, sendo a apuração realizada via recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), conforme disciplinado pela Instrução Normativa RFB nº 1.500/2014.
A base de cálculo corresponde à receita de aluguel, deduzidas as despesas necessárias à sua percepção e manutenção, conforme entendimento consolidado da administração tributária.
Base de cálculo:
Corresponde ao valor dos rendimentos percebidos, deduzidas as despesas legalmente admitidas, tais como:
- encargos de administração imobiliária;
- tributos incidentes sobre o imóvel, desde que suportados pelo locador;
- despesas condominiais não ressarcidas;
- demais encargos necessários à percepção da receita.
Aspectos relevantes:
- A carga tributária efetiva é variável, em razão da progressividade do imposto;
- Há limitação de instrumentos de planejamento tributário;
- Inexistem obrigações acessórias complexas além das declarações fiscais usuais.
Tributação na Pessoa Jurídica
A exploração da atividade de locação de imóveis por pessoa jurídica, em regra, é realizada sob o regime de lucro presumido.
Nos termos da legislação aplicável, a base de cálculo presumida para fins de IRPJ e CSLL corresponde a 32% da receita bruta auferida.
A exploração da atividade de locação por pessoa jurídica sujeita-se, em regra, ao regime de lucro presumido, conforme disposições da Lei nº 9.249/1995 e da Lei nº 9.430/1996.
Para essa atividade, aplica-se o percentual de presunção de 32% sobre a receita bruta para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Além disso, incidem:
- PIS e COFINS, no regime cumulativo;
- demais obrigações acessórias previstas na legislação fiscal.
A carga tributária efetiva resultante situa-se, em termos médios, entre 11% e 14% da receita bruta.
Adicionalmente, nos termos da Lei nº 9.249/1995, a distribuição de lucros aos sócios é isenta de tributação
- Possibilidade de distribuição de lucros isenta de tributação na pessoa física, observados os requisitos legais e contábeis;
- Maior complexidade operacional, com exigência de escrituração contábil regular e cumprimento de obrigações acessórias;
- Incidência de custos administrativos e contábeis.
Classificação da Atividade Econômica (CNAE)
Para fins de enquadramento fiscal e cadastral, destacam-se os seguintes códigos:
Atividade principal:
- 6810-2/02 – Aluguel de imóveis próprios
Atividades correlatas (quando aplicáveis):
- 6822-6/00 – Gestão e administração da propriedade imobiliária
- 6821-8/02 – Corretagem no aluguel de imóveis
A inclusão de atividades acessórias deve observar a efetiva natureza das operações, evitando-se enquadramentos que possam acarretar ônus tributário adicional.
Incidência do ISS
Nos termos da legislação complementar aplicável, a locação de bens imóveis não configura prestação de serviços, razão pela qual, em regra, não se sujeita à incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS).
Exceções:
- Atividades de administração de bens de terceiros;
- Intermediação e corretagem imobiliária;
- Operações que envolvam locação associada à prestação de serviços.
Nesses casos, a incidência do ISS recairá sobre a receita correspondente à prestação de serviços.
Ganho de Capital na Alienação de Imóveis
A tributação incidente sobre eventual alienação dos imóveis constitui elemento central na tomada de decisão.
Pessoa Física:
- Incidência de imposto sobre ganho de capital, com alíquotas progressivas entre 15% e 22,5%;
- Possibilidade de aplicação de hipóteses de isenção previstas na legislação.
Pessoa Jurídica:
- Tributação do resultado apurado, em regra, mais onerosa;
- Inexistência, como regra geral, de benefícios fiscais equivalentes aos aplicáveis à pessoa física.
Análise Econômico-Tributária
Em termos comparativos:
- Pessoa Física: carga tributária efetiva variável, usualmente situada entre 18% e 27,5%;
- Pessoa Jurídica (lucro presumido): carga efetiva média entre 11% e 14%.
Parâmetros indicativos (não vinculantes):
- Rendimentos mensais de menor monta tendem a favorecer a tributação na pessoa física;
- Rendimentos mais elevados e recorrentes tendem a justificar a constituição de pessoa jurídica;
- Situações intermediárias demandam simulação específica.
- Conclusão
A opção entre tributação na pessoa física ou jurídica deve considerar, de forma integrada:
- o volume e a recorrência das receitas;
- a finalidade econômica da atividade (renda versus alienação);
- os custos operacionais envolvidos;
- os impactos tributários futuros, especialmente quanto ao ganho de capital.
De modo geral:
- a pessoa física mostra-se mais adequada em estruturas patrimoniais simples e com perspectiva de alienação dos bens;
- a pessoa jurídica tende a ser mais eficiente em cenários de geração de renda recorrente, maior escala patrimonial e planejamento de longo prazo.
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